INTERCAMBIO AUTOMÁTICO Y OBLIGACIÓN DE COMUNICACIÓN EN EL ÁMBITO FISCAL DE MECANISMOS TRANSFRONTERIZOS

AUTOR: Irene Soto

FECHA: 11.04.2019

La aprobación de la Directiva de la Unión Europea 2018/822 acarrea nuevas obligaciones de información a la Agencia Tributaria para los intermediarios en determinadas operaciones transfronterizas. El objetivo y fin de la norma, tal y como se detalla en la exposición de motivos de la Directiva, es la desincentivación de los mecanismos de planificación fiscal de carácter agresivo. Para ello, el Consejo persigue, mediante la aprobación de esta Directiva, que los estados miembros regulen un instrumento de intercambio de información relativo a este tipo de operaciones.

La obligación de información recae en los intermediarios de las operaciones. Tal y como se indica en la brevísima información al respecto que el Ministerio de Hacienda dio a conocer en el documento que fue sometido al trámite de consulta pública previa, estas personas son los “asesores, abogados, gestores administrativos, etc”. Sin embargo, tal y como se expone en la directiva, el profesional intermediario que tenga una obligación de secreto profesional quedará eximido de esta obligación de información.

Sin embargo, hasta ahora no ha se ha aclarado qué obligaciones tendrá el asesor fiscal no abogado, ya que la profesión de asesor fiscal, de por sí, carece de un estatuto o colegio profesional bajo cuyo paraguas se pueda amparar el secreto profesional. Deberemos esperar a la trasposición de la norma para saber con certeza a qué profesionales se ceñirá esta obligación y cuáles quedarán eximidos.

Cuando el intermediario esté exento de esta obligación, esta recaerá sobre el contribuyente interesado. También pueden darse supuestos en los que existan varios sujetos obligados a comunicar. En caso de ser varios intermediarios, todos estarán obligados a comunicar. En caso de haber varios contribuyentes interesados, la obligación será de aquel que acordó con el intermediario el mecanismo sujeto a comunicación o bien del contribuyente interesado que gestione la ejecución del mismo.

¿Y qué operaciones se deberán informar? 

El punto clave de la directiva radica en la determinación de las operaciones que deberán ser objeto de información. En el caso de España, se tratará de mecanismos transfronterizos (operaciones, negocios jurídicos, esquemas, etc.) en los que al menos una de las partes se localice en España. Otro aspecto esencial que deberá aclararse en la transposición es la regulación de la obligación de informar en operaciones internas.


La directiva hace referencia a indicios o señales distintivas, indicativos de una planificación fiscal. Hay dos tipos de indicios, los generales y los específicos. Dentro de los indicios generales, debe concurrir la condición de que el mecanismo sea realizado buscando el beneficio fiscal (como beneficio principal). Este término jurídico indeterminado debería ser aclarado por la ley nacional en la trasposición, ya que no resulta lo suficientemente concreto ni específico para articular una obligación sustancial sin una definición más precisa.

Entre estas señales generales, que quedan todas ellas vinculadas a la concurrencia con el criterio de beneficio principal, se encuentran:

  1. Mecanismos en cuyo marco el contribuyente interesado o los participantes en el mecanismo se comprometen a respetar una cláusula de confidencialidad que impida revelar la forma en que el mecanismo puede proporcionar una ventaja fiscal.
  2. Mecanismos en que el intermediario puede percibir honorarios en función de:
    1. El importe del beneficio fiscal derivado del mismo; o
    2. El hecho de que se derive del mecanismo un beneficio fiscal o no, incluyendo la posibilidad de que el intermediario devuelva los honorarios, total o parcialmente, en caso de que éste no se produzca total o parcialmente.
  3.  Mecanismos con una documentación o estructura normalizada y que esté a disposición de más de un contribuyente sin que sea necesaria una adaptación sustancial para su ejecución.

Por su parte, los indicios específicos pueden estar o no vinculados al criterio de beneficio principal. Los indicios específicos vinculados al beneficio principal son:

  • Mecanismos en los que sus participantes adopten medidas artificiosas consistentes en la adquisición de una sociedad con pérdidas, el cese de la actividad de esta sociedad y la utilización de estas pérdidas para reducir la carga tributaria, en particular, si se transfieren estas pérdidas a otra jurisdicción o se acelera su utilización.
  • Mecanismos que convierten rentas (normalmente sujetas a tipos impositivos más altos) en capital, donaciones u otras categorías de renta sujetas a tipos inferiores de tributación.
  • Mecanismos que incluyen operaciones de “ida y vuelta” de fondos a través de sociedades interpuestas sin ninguna función real o comercial, u operaciones que se compensan o anulan mutuamente.
  • Mecanismos que implican la deducibilidad de pagos transfronterizos efectuados entre dos o varias empresas asociadas cuando el destinario no aplica ningún impuesto sobre sociedades o lo aplica a tipo cero o próximo a cero, o bien se beneficia de una exención total o un régimen fiscal preferente.

Por otro lado, los indicios específicos que no están vinculados al criterio de beneficio principal son:

  1. Mecanismos que implican la deducibilidad de pagos transfronterizos entre dos o varias empresas asociadas cuando una de ellas no reside a efectos fiscales en ninguna jurisdicción o figura en una lista de terceros países calificados por los Estados Miembros o la OCDE como no cooperadores.
  2. Se reclaman deducciones por la misma depreciación de un activo o bien por doble imposición en más de una jurisdicción.
  3. Transferencias de activos en las que hay una diferencia significativa en el importe pagadero como contrapartida por los activos en las jurisdicciones implicadas.
  4. Signos distintivos específicos en relación a los precios de transferencia:
    1. Mecanismos que conllevan un régimen de protección unilateral (unilateral safe harbour).
    2. Mecanismos que conlleven la transmisión de activos intangibles difíciles de valorar, bien porque no existan comparables fiables o porque no exista apenas certidumbre sobre la predicción de los flujos de caja que se prevean obtener con el activo.
    3. Mecanismos que implican una transferencia transfronteriza entre sociedades del mismo grupo, de funciones, riesgos o activos, si el EBIT previsto, durante los tres años posteriores  la transferencia, del ordenante es inferior al 50% del EBIT anual previsto de ese ordenante de no haberse realizado la transferencia.
  5. Indicios específicos relativos la titularidad real de inversiones financieras:
    1. Mecanismos que menoscaben las obligaciones de información automática de cuentas financieras.
    2. Mecanismos que impliquen una cadena titularidad real no transparente, mediante la participación de personas, instrumentos o estructuras jurídicas sin actividad sustantiva, que estén controlados o gestionados desde una jurisdicción distinta a la de su residencia o bien los titulares reales no sean identificables.

¿Cuál es el contenido de la comunicación y en qué plazo debe remitirse?
La comunicación contendrá los datos del mecanismo, entre otros, los nombres y datos completos de las partes y los intermediarios (incluyendo su estado de residencia), el resumen de la operación, el valor de la operación, la indicación de las señas distintivas que hacen que el mecanismo esté sujeto a la obligación de comunicación, fecha de realización y la normativa nacional que constituye la base del mecanismo.
El plazo de remisión de la información es de 30 días desde la puesta a disposición o ejecución del mecanismo.

Entrada en vigor y efectos
La directiva entró en vigor el 25 de junio de 2018 y debe transponerse en la legislación nacional hasta el 31 de diciembre de 2019. La obligación de información comenzará el 1 de julio de 2020. No obstante, la Directiva tiene previsto un efecto retroactivo, de modo que todas las operaciones en las que se den las señas distintivas establecidas en la norma realizadas a partir del 25 de junio de 2019, deberán ser declaradas.