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Dominika Tyczka

Steuerberaterin (Polen)
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Im Rahmen der Zusammenarbeit innerhalb der Gruppe ist es allgemein verbreitet, dass Finanzgeschäfte abgewickelt werden, die in der Erteilung bzw. dem Erhalt von Darlehen von einem verbundenen Unternehmen zwecks Sicherung zusätzlicher Finanzierung der laufenden Gewerbetätigkeit bzw. Investitionstätigkeit bestehen. 

Der Darlehensvertrag ruft in Hinblick auf die Vorschriften über die Verrechnungspreise eine Reihe von Auslegungsdifferenzen hervor. Die bisher größten Zweifel der Steuerpflichtigen wurden durch die Art und Weise der Ermittlung des Geschäftswerts zwecks Festlegung der Pflichten zur Erstellung der Verrechnungspreisdokumentation erweckt. Die Steuerbehörden vertreten hier einen für die Steuerpflichtigen ungünstigen Standpunkt, laut dem zwecks Abrechnung des Schwellenwerts für Darlehensgeschäfte nicht nur der Wert der im betreffenden Veranlagungszeitraum gezahlten/erhaltenen Zinsen sondern auch der Wert des zur Verfügung gestellten Kapitals zu berücksichtigen ist. 

In der am 28. März erlassenen neuen allgemeinen verbindlichen Auskunft hat sich der Finanzminister auf einen anderen Aspekt konzentriert und die Zweifel der Steuerpflichtigen ausgeräumt, indem er eindeutig auf die Pflicht zur Erstellung und Aktualisierung der Verrechnungspreisdokumentation für einen Darlehensvertrag über die ganze Zeit der Vertragserfüllung hingewiesen hat. Der Standpunkt des Finanzministers kühlt den Enthusiasmus der Steuerpflichtigen ab, die sich aufgrund der in letzter Zeit erlassenen verbindlichen Auskünfte Chancen für einen positiven Ansatz der Steuerbehörden erhofft haben. Gemäß diesen verbindlichen Auskünften gestaltete sich ein bahnbrechender Standpunkt, laut dem die Verrechnungspreisdokumentation in Bezug auf ein Darlehensgeschäft lediglich zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses erstellt werden sollte.

Dokumentationspflichten bei einem Darlehen – Zweifel

Gemäß den seit dem 1. Januar 2017 geltenden Vorschriften erstreckt sich die Pflicht zur Erstellung der Verrechnungspreisdokumentation auf die von dem Steuerpflichtigen im betreffenden Steuerjahr vorgenommenen Geschäfte mit verbundenen Unternehmen sowie in den Handelsbüchern erfasste andere Geschäftsvorfälle, sofern diese wesentlichen Einfluss auf die Höhe des Einkommens (Verlustes) des Steuerpflichtigen haben. Als Geschäfte bzw. sonstige Geschäftsvorfälle, die wesentlichen Einfluss auf die Höhe des Einkommens (des Verlusts) des Steuerpflichtigen haben, gelten diejenigen Geschäfte bzw. Geschäftsvorfälle ein und derselben Art, deren Wert im Steuerjahr bestimmte Werte überschreitet, die von den im vorangehenden Steuerjahr vom Steuerpflichtigen erzielten Einnahmen abhängig sind. 

Wegen der allgemeinen Formulierung der oben genannten Bedingungen, insbesondere unter Berücksichtigung der nicht ausreichenden Bestimmung des Begriffs „Vornahme von Geschäften“ kann ihre Auslegung Zweifel der Steuerpflichtigen erwecken. Die Bestimmung des Zeitpunkts der Vornahme eines Geschäfts ist für die Bewertung der Dokumentationspflichten eines Steuerpflichtigen von Bedeutung. Dazu muss man entscheiden, ob das Geschäft, das in der Gewährung bzw. dem Erhalt eines Darlehens besteht, einmalig zum Zeitpunkt des Abschlusses eines Darlehensvertrages vorgenommen wurde oder ob das Zustandekommen als die Zeit zwischen dem Abschluss dieses Vertrages bis zum Ablauf der Frist zur Gewährung des Darlehens verstanden wird. Gleichzeitig sollte der Steuerpflichtige den Einfluss der im Rahmen des abgeschlossenen Darlehensvertrages getätigten Geldflüsse auf die Höhe des erzielten Einkommens/Verlustes prüfen.

Zusätzliche Zweifel erweckt die Tatsache, dass Verrechnungspreisdokumentationen, die für mehr als ein Steuerjahr dauernde Geschäfte oder Ereignisse erstellt wurden (ein Beispiel ist der größte Teil der Geschäfte von finanziellem Charakter) periodisch durchgesehen und aktualisiert werden sollten, und zwar mindestens einmal im Steuerjahr.

Ungünstige Stellungnahme des Finanzministers vom 28.03.2018

Der Finanzminister hat in der allgemeinen verbindlichen Auskunft (Nr. DCT.8201.6.2018) eindeutig darauf hingewiesen, dass Finanzgeschäfte - d.h. Darlehen, Kredite, Garantien und Bürgschaften - als in den folgenden Steuerjahren fortgesetzte Geschäfte periodisch durchgesehen und aktualisiert werden müssen, und zwar mindestens einmal im Steuerjahr. 

Gemäß den Erläuterungen des Ministeriums ist das Ziel der Aktualisierung der Dokumentation die Darstellung des tatsächlichen Verlaufs des Geschäfts samt etwaigen Änderungen, die während seiner Abwicklung aufgetreten sind. Gemäß der vorgenannten obigen allgemeinen verbindlichen Auskunft gilt: Wenn es während der Abwicklung des Geschäfts zur Änderung wesentlicher Parameter des Geschäfts kommt (u.a. Verlängerung der Zahlungsfrist, Änderungen der Bedingungen im Bereich der Darlehensverzinsung, Änderung der Bedingungen im Bereich der Darlehensverzinsung, Erteilung einer weiteren Tranche), ist der Steuerpflichtige zur Erstellung der aktualisierten Verrechnungspreisdokumentation  und Aufnahme der Information über die entstandenen Änderungen in diese Dokumentation verpflichtet. 

Die Zweifel bezüglich der Pflicht zur Aktualisierung entstehen dann, wenn das Geschäft gemäß dem Zeitplan erfolgt und keine Änderungen zustande kommen. Das Ministerium vertrat den Standpunkt, dass eine Verrechnungspreisdokumentation auch dann zu aktualisieren ist, wenn keine wesentlichen Ereignisse eingetreten sind und die Finanzangaben zum Geschäft und Steuerpflichtigen sich geändert haben. In Hinblick auf die obigen Erläuterungen obliegt die Pflicht zur Aktualisierung dem Steuerpflichtigen über die gesamte Dauer des Darlehensvertrages. 

Der obige Grundsatz findet sowohl auf die im Steuerjahr, das nach dem 31. Dezember 2016  beginnt, als auch auf die vor dem 1. Januar 2017  begonnenen und nicht abgeschlossenen Geschäfte Anwendung.

Der bisherige positive Standpunkt des Direktors des Landesbüros für Finanzinformationen

In der erlassenen verbindlichen Auskunft teilt der Finanzminister nicht den Standpunkt, der in den günstigen verbindlichen Auskünften des Direktors der Landesbüros für Finanzinformationen mehrmals geäußert wurde. Auf deren Grundlage hatte die Steuerbehörde bisher darauf hingewiesen, dass das vom verbundenen Unternehmen gewährte bzw. erteiltes Darlehen mithilfe von Verrechnungspreisdokumentation nur zum Zeitpunkt ihrer Tätigung, verstanden als Vertragsabschluss, dokumentiert werden sollte. Die Annahme dieser Argumentation würde dazu führen, dass die Verrechnungspreisdokumentationen in den nächsten Jahren, d.h. in der Restlaufzeit des Darlehens, wo entsprechend die Kalkulation und Auszahlung der dem Darlehensgeber zustehenden Zinsen erfolgt, nicht erstellt werden müsste. 

Die von dem Direktor des Landesbüros für Finanzinformationen erlassenen verbindlichen Auskünfte schienen diesbezüglich eine einheitlich günstige Auslegungslinie zu bilden. Die Wende stellte die am 12. Oktober 2017 erlassene verbindliche Auskunft (0111-KDIB1-3.4010.337.2017.1.APO) dar, gemäß der die erneute Verhandlung der vertraglichen Bedingungen und die Verlängerung der Rückzahlungsfrist nicht zur Entstehung der Dokumentationspflicht führen, vorbehaltlich des Jahres, indem der Darlehensvertrag abgeschlossen wurde. Dieser Standpunkt wird durch die weiteren erteilten verbindlichen Auskünfte bestätigt:

  • vom 3. November 2017 (0111-KDIB1-3.4010.385.2017.1.IZ), 
  • vom 14. Februar 2018 (0115-KDIT2-3.4010.380.2017.1.JG), 
  • vom 27. März 2018 (0111-KDIB1-1.4010.194.2017.1.BS), 
  • vom 29. März 2018 (0111-KDIB2-1.4510.45.2018.1.JP).

Sollte man dokumentieren?

Die in den Anträgen auf verbindliche Auskünfte genannten Zweifel ergaben sich aus den nicht eindeutigen Rechtsvorschriften. Die bisherige Auslegungspraxis im Bereich der Dokumentierung der in den Vorjahren abgeschlossenen Darlehensverträge zeigt, dass die Entscheidungen der Steuerbehörden nicht einheitlich sind. Der Direktor des Landesbüros für Finanzinformationen vertritt einen bisher günstigen Standpunkt für die Steuerpflichtigen, aber das Finanzministerium hat letztendlich eine ungünstige allgemeine verbindliche Auskunft erlassen. Somit hat es eindeutig die Zweifel zerstreut, indem es festgestellt hat, dass die Pflicht zur Durchsicht und Aktualisierung der Verrechnungspreisdokumentation die gesamte Vertragsdauer betrifft, und zwar unabhängig davon, ob sich wesentliche Parameter des Geschäfts geändert haben. 

In Hinblick auf die neue allgemeine verbindliche Auskunft empfehlen wir Ihnen, Vorsicht walten zu lassen und die Pflichten im Bereich der Finanzgeschäfte überprüfen. Sind Sie an Einzelheiten zum Thema Verrechnungspreisdokumentation interessiert, so stehen Ihnen die Experten von Rödl & Partner gerne zur Verfügung.

7.05.2018