Kontakt
Jarosław Hein

Adwokat, doradca podatkowy
Associate Partner
Phone: + 48 32 330 12 07
E-Mail

Instytucja podatkowej grupy kapitałowej (PGK) była często wykorzystywana jako narzędzie agresywnej optymalizacji podatkowej. W ostatnim czasie ustawodawca podjął działania mające na celu ograniczenie mechanizmów takich optymalizacji, m.in. poprzez modyfikację przepisów regulujących funkcjonowanie podatkowych grup kapitałowych. Wskutek zmiany przepisów, od 1 stycznia 2018 r. ceny transferowe stały się istotnym aspektem w działalności PGK. 

Funkcjonowanie podatkowych grup kapitałowych

Podatkowa grupa kapitałowa została uregulowana w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa). PGK jest strukturą organizacyjną szczególnego rodzaju i o szczególnym przeznaczeniu, posiadającą podmiotowość podatkową, stworzoną wyłącznie na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych. Przed zmianami w przepisach PGK niewątpliwie była wykorzystywana, jako instrument agresywnych optymalizacji podatkowych. 

Z początkiem roku 2018 weszła w życie ustawa zmieniająca, która wprowadza zasadnicze modyfikacje związane z funkcjonowaniem PGK w kontekście podatkowym (ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), która stanowi implementację dyrektywy Rady UE 2016/1164 (z 12 lipca 2016 r. ustanawiającą przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. Urz. UE L 193/1).

Ustawodawca wprowadził szereg zmian, nie tylko w zakresie warunków formalnych dotyczących powołania i funkcjonowania PGK, ale także w zakresie obowiązku dokumentacji cen transferowych spółek należących do struktury podatkowych grup kapitałowych.

Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej

Zmiany w warunkach formalnych determinujących utworzenie PGK sprzyjają spółkom kapitałowym zainteresowanym utworzeniem takiej struktury. Zmniejszeniu uległ średni kapitał zakładowy przypadający na każdą ze spółek PGK (do kwoty 500 000 zł), nastąpiło także zmniejszenie udziału kapitałowego jednostki dominującej w jednostkach zależnych do 75%. 

Kolejna grupa zmian dotyczy samego funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej – zmniejszono wymagany udział dochodów w przychodach do wysokości 2%, nałożono także obowiązek dokonywania transakcji przez podmioty należące do PGK z podmiotami powiązanymi nienależącymi do struktury PGK na warunkach rynkowych. 

Najistotniejsze zmiany dotyczące PGK odnoszą się do momentu utraty przez nią podmiotowości podatkowej. Wprowadzone przepisy mają charakter retroaktywny, czyli działają wstecz. W przypadku wystąpienia zdarzenia skutkującego utratą statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową, spółki wchodzące w jej skład będą musiały rozliczyć podatek dochodowy odrębnie, za maksymalnie 3 lata, tak jakby PGK w tym czasie nie istniała. Spółki te będą musiały, zatem rozliczyć wstecznie podatek dochodowy od własnych dochodów. To umożliwienie oceny czynności dokonanych w obrębie PGK pod kątem podatkowym już po jej rozwiązaniu ma na celu ograniczenie wykorzystywania konstrukcji PGK do agresywnej optymalizacji.

Podatkowa grupa kapitałowa a obowiązek dokumentacji cen transferowych

Obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych przed nowelizacją przepisów nie dotyczył transakcji zawieranych przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej. Określał to art. 11 ust 8 pkt. 1 updop, mówiący że powiązań o charakterze krajowym nie stosuje się do relacji pomiędzy spółkami tworzącymi podatkowa grupę kapitałową. 

Obecnie ustawodawca wprowadził wymóg przeprowadzania takich transakcji zgodnie z zasadą ceny rynkowej (ang. arm's length principle), uchylając wspomniany artykuł. W świetle nowych przepisów możliwe jest badanie zgodności cen transferowych stosowanych w transakcjach pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK z cenami stosowanymi przez podmioty niepowiązane. Jako uzasadnienie tej zmiany wskazano cel powołania PGK, którym jest umożliwienie wzajemnego kompensowania dochodów i strat spółek wchodzących w skład takiej grupy, nie zaś wyłączenie stosowania przepisów o cenach transferowych

Ustawodawca wskazał wprost na obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych pomiędzy spółkami należącymi do PGK, a spółkami z nimi powiązanymi, nienależącymi do struktury PGK (art. 9a ust. 3e updop). Choć przepis ten nie odnosi się do transakcji zawieranych pomiędzy spółkami wewnątrz PGK, w uzasadnieniu jego wprowadzenia ustawodawca wskazał na chęć podkreślenia obowiązku sporządzania dokumentacji wyłącznie dla transakcji zawieranych z podmiotami spoza grupy i wykluczenie takiego obowiązku wobec transakcji pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK.  

Zasadniczą kwestią budzącą wątpliwości w kontekście wprowadzonych zmian jest obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK w momencie utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika. Regulacje dotyczące retroaktywnych skutków rozliczania podatku dochodowego przez spółki wcześniej należące do PGK, nie dotyczą kwestii powstania obowiązku względem dokumentacji cen transferowych. Nie określono czy dany obowiązek powstanie, a jeśli tak, to jaki stan prawny należy zastosować oraz jakie obroty spółek (z których lat) należy wziąć pod uwagę ustalając progi transakcyjne i zakres obowiązków.

Ograniczenie agresywnej optymalizacji

Zmiany obowiązujące od 1stycznia 2018 r. mają na celu przede wszystkim ograniczenie agresywnej optymalizacji podatkowej. Poprzednie regulacje obligowały spółki wchodzące w skład PGK do rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych dopiero od momentu utraty statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową. Nowelizacja spowodowała, iż sztuczne generowanie strat jednej spółki przestało być opłacalne pod kątem podatku dochodowego od osób prawnych. 

Wprowadzenie możliwości badania rynkowości transakcji zawieranych pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK, powinno zwrócić uwagę spółek na to jakie rozliczenia stosuje się wewnątrz grupy.

Jeśli są Państwo zainteresowani omówieniem szczegółów dotyczących tematu podatkowej grupy kapitałowej, eksperci Rödl & Partner pozostają do Państwa dyspozycji.  W najbliższym czasie można spodziewać się również interpretacji indywidualnych związanych z niejednoznacznością nowych zapisów. Ze względu na szeroki zakres nowelizacji zalecana jest każdorazowa analiza stanu faktycznego. Zachęcamy do kontaktu.

11.06.18