A vueltas con la exención para trabajos realizados en el extranjero (art. 7.p LIRPF)

AUTOR: Isabel Pí

FECHA: 31.102019

A primera vista, no parece que la aplicación de la exención contemplada en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tenga que revestir de  demasiada complicación. No obstante, su uso es cada vez más difícil para las empresas debido a la interpretación cada vez más restrictiva de la Administración Tributaria, a la que podría incluso acusarse de intentar dejar a este beneficio fiscal vacío de contenido.

Recordemos que el propio artículo 7, apartado p, exige el cumplimiento de los siguientes requisitos para el empleo de la exención:

  1. El trabajador debe ser sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es decir, debe ser residente fiscal en España.
  2. El trabajo debe llevarse a cabo para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente de una empresa española situado en el extranjero.  En caso de vinculación entre la entidad empleadora y la entidad no residente, el trabajo deberá ser en beneficio de la última.
  3. Existencia de un impuesto de naturaleza análoga al IRPF en el territorio o territorios donde se realicen los trabajos.
  4. El trabajo debe hacerse físicamente en el extranjero, por lo que se requiere el efectivo desplazamiento del sujeto pasivo.

 

Tradicionalmente, ha sido la segunda de estas condiciones la que ha planteado más dificultades y ha sido objeto de mayor debate. Porque, ¿qué se entiende por beneficio? ¿Cómo se demuestra tal beneficio? ¿Qué ocurre si el trabajo se realiza a nivel de grupo y dicho beneficio acaba redundando también en la empresa española?

En este contexto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo ha emitido una sentencia (438/2019, de 28 de marzo), que podría considerarse contraria al enfoque empleado por la Agencia Tributaria. Dicha sentencia resuelve el caso de un trabajador que se desplaza al extranjero en viajes de ida y vuelta para prestar servicios de supervisión y coordinación para una organización en el extranjero, cuyo beneficio redundaba en parte en la empleadora española.

Así, el Alto Tribunal hace hincapié en la finalidad de la exención, declarando que “el incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores […]”. A continuación, aunque reconoce que la interpretación de los beneficios fiscales deben hacerse de forma restrictiva (o estricta), por tratarse de excepciones a las reglas generales, dicha interpretación no puede dar un resultado contrario a la lógica.

Por ello, concluye que la norma no exige que los destinatarios no residentes de los servicios del trabajador sean  también los únicos beneficiados por los mismos, por lo que no debe excluirse que existan múltiples beneficiarios o, incluso, que entre ellos se encuentre el empleador. Es decir, el elemento esencial de este requisito es que “la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria”.

Finalmente, el Tribunal aprovecha para manifestarse en relación a dos otros aspectos del caso que considera controvertidos. Así, se refiere también a la tipología de los trabajos realizados por el sujeto pasivo en el extranjero y a la duración de los desplazamientos. En este sentido, dictamina que el texto del precepto no contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención.

A fecha de hoy, el impacto de dicha sentencia no se ha notado en las los órganos de gestión de la Agencia Tributaria, pero su existencia esclarece uno de los aspectos más polémicos del beneficio fiscal y, al mismo tiempo, otorga cierta tranquilidad a la hora de aplicar la exención.